略論公司治理與內部控制的關係
摘要:內部控制與公司治理是從兩個不同層面對企業進行有效管理，它們之間既有著緊密的聯絡，也存在一定的差異，為實現企業的最終目標二者相互制約、相互促進。
關鍵詞:公司治理;內部控制;關係
內部控制是由管理當局為履行管理目標而建立的一系列規則、政策和組織的實施程式;公司治理是關於公司各利益主體之間責、權、利關係的制度安排，涉及決策、激勵、監督三大機制的建立和執行等。內部控制與公司治理既有聯絡又有區別，而且他們之間相互影響、相互制約。
一、內部控制與公司治理的聯絡
內部控制與公司治理之間有著緊密的聯絡。良好的內部控制是完善公司治理的重要保證，健全的公司治理又是內部控制有效執行的基礎。內部控制在公司制度安排中擔任內部監控的角色，成為公司治理中不可缺少的部分。兩者之間的聯絡具體體現在以下幾個方面:
（一）管理主體的趨同性
內部控制從制定到執行、評價和改進，一切過程都體現了人的意志。COSO報告特別強調了，內部控制是受企業的董事會、管理階層及其他員工影響，其中董事會是內部控制系統的核心。而公司治理的主體也是經營者和董事會。股東及其他利益相關者通過投資回報率約束董事會的行為，以使公司能做出正確的重大戰略決策；董事會通過公司業績約束經營者，目的在於達到公司的有效經營管理。所以說，公司治理與內部控制的主體是一致的。
（二）巨集觀目標上的同一性
公司治理與內部控制的最終目標具有相容性，都是要實現企業目標。內部控制的主要目標是減少虛假會計資訊，保護資產的安全和完整，其基本目標仍然是保證企業目標的實現。而公司治理的目標是保證企業執行在正確的軌道上，防止董事、經理等代理人損害股東的利益。健全的公司治理是企業目標得以實現的保證，只有實現企業目標，股東財富最大化才能實現。因此，內部控制和公司治理存在最終目標的相容性。
三巨集觀內容上的交融性
從內容上來看，內部控制與公司治理有交叉重合的地方，主要是監督、資訊傳遞、權責分配，治理主體評價內部控制執行效果，經營者向治理機關報告內部控制執行情況等。當所有權與經營權合一時，治理結構與內部控制趨於合一。內部治理為主的公司，股東和股東大會、董事會是監控主體，因而內容的相容性較大;外部治理為主的公司，主要通過外部治理機制發揮作用，經營者是控制主體，因而內容上的相容性較小。
（四）形成基礎的同根性
內部控制和公司治理產生的基礎都是委託代理關係。內部控制作為系統的制約機制，實施所有者對經營者及經營者對經營過程的控制，其根源是所有者與經營者間、上下級之間的代理行為。公司治理是在企業所有權和經營權分離的基礎上產生的委託代理關係。內部控制和公司治理中“代理”的目的都是為了提高企業的經營管理效果。
二、內部控制與公司治理的區別
內部控制和公司治理又存在很大的區別，包括目標上的、內容上的、涵蓋組織結構的範圍上的不同等，具體主要體現在以下四個方面的差異:
（一）微觀目標上差異
雖然內部控制和公司治理的最終目標都是實現企業目標，但具體來說，兩者還是有很大的不同。內部控制的目標是為了保證會計資訊的真實、企業資產的安全、資產運營的效果，其根本作用在於衡量和糾正下屬人員的活動，以保證事態的發展符合計劃的要求;按照目標和計劃對工作人員的業績進行評價，找出消極偏差之所在，採取措施加以改進，提高企業的經營效率和效益，保證企業預定目標的實現。而建立有效的公司治理的目標是在利益相關者、股東大會、董事會、監事會和經理層之間合理配置許可權、公平分配利益，以及明確各自職責，建立有效的激勵、監督和制衡機制，實現所有者、管理者之間的制衡，其側重點是實現各相關主體責、權、利的對等。
（二）微觀內容上差異
內部控制與公司治理在內容交叉重合的同時，各自也有很多不同的領域。內部控制主要由管理控制和會計控制兩個層面以及內部環境、目標設定、事項識別、風險評估、風險應對、控制活動、資訊與溝通和監控八大要素組成。公司治理包括內部公司治理和外部公司治理。內部公司治理是由股東大會、董事會、監事會和經理等組成的用來約束和管理經營者行為的控制制度。外部公司治理是通過競爭的外部市場和管理體制對企業管理者行為實施約束的控制制度。相比之下公司治理的內容更注重對企業整體的把握，包括權責劃分以及企業所處的外部環境；內部控制的內容則更注重對企業內部具體經營及生產活動的管理。
（三）組織結構上的差異
內部控制組織結構包括兩個層面的設定:一個層面是董事會、監事會、經理層的設定，在這個層面上主要是理清控制權、監督權與執行權；另一個層面是管理部門的設定，在這個層面上主要是對不相容職務進行分離。公司治理結構中的外部治理結構同內部控制組織結構的不同不難發現。而針對內部公司治理結構來說，也同內部控制的組織結構有很大的不同。內部公司治理結構是由所有者、董事會與高階經理人員組成的一種組織結構，如果把內部控制所包含的組織結構比喻成一個金字塔的話，內部公司治理則處於金字塔的上層。
（四）理論基礎的差異
內部控制與公司治理雖然都是基於委託——代理關係產生，但內部控制僅在理論基礎上涉及到經濟學，其內容主要在於管理學、會計學和審計學方面，與經濟學範疇的相關性較小。而公司治理的理論基礎完全源於經濟學，尤其是制度經濟學和產權經濟學。
三、內部控制與公司治理的相互影響
內部控制與公司治理不但有內在的聯絡與外在的差異，而且是相互制約、相互促進。
（一）內部控制對公司治理的影響
有效的內部控制可以規範會計行為，保證會計資料真實、完整;防止並及時發現、糾正錯誤及舞弊行為;保護單位資產的安全和完整。會計資訊對於契約的鑑定、履行和考核具有十分重要的作用。董事、經理的選擇和考核都建立在會計資訊的基礎上，高質量的會計資訊能促進治理結構的優化。如果沒有完善的內部控制做支撐，公司治理所追求的公平與效率的目標必然會落空。
1.有效的內部控制有利於利益相關方的權利制衡
公司治理結構中的外部治理結構受資本市場、融資市場、經理市場等因素的影響，內部治理結構受各利益相關方權利制衡的影響。如股東大會、董事會、監事會、債權人等代表各利益相關方的之間的權力制衡，它們之間的這種制衡構成公司治理的重要內容，良好的內部控制是實現這些權力制衡的重要手段。比如對所有者和經營者來說，經營者是企業現實的內部控制主體，所有者對經營者的控制則主要通過由經營者所提供的財務會計資訊來實現。所以，健全的內部控制下產生的真實、公允的資訊將有利於雙方權力與資訊的制衡。
2.有效的內部控制有利於董事會控制權的有效行使
在所有權與經營權分離的情況下，董事會接受股東大會委託行使對公司的控制權和決策權。董事會在公司治理中處於核心地位，有處理公司經營和發展重大問題的決策權。董事會的經營管理責任和誠信的履行狀況，主要表現為向廣大股東提供可靠、真實的財務會計資訊。因此，董事會根據企業發展戰略和企業經營目標，建立高效的內部控制系統，相應的資訊質量監督保障體系，這是董事會行使控制權的重要保證。
（二）公司治理對內部控制的影響
良好的內部控制對改善公司治理有積極的影響，同時健全的公司治理是內部控制有效執行的保證。內部控制處於公司治理設定的大環境之下，內部控制能否有效執行，與公司治理是否完善有很大關係。
1.公司治理是內部控制系統有效執行的前提
內部控制能否有效執行，與公司治理是否完善有很大關係。只有在完善的公司治理環境中，一個良好的內部控制系統才能有效執行，從而達到提高企業的經營效率與效果並加強資訊披露的真實性的目的。反之，如果公司治理結構不理想，再有效的內部控制制度設計往往也會流於形式。因為公司治理如果不能很好地解決所有者和經營者之間的代理問題，企業管理當局就沒有足夠的動力去執行內部控制。
2.公司治理是內部控制的組織保障
如果一個公司的治理結構完善，股東大會、董事會、經理層和監事會各負其責、各司其職、協調運轉、相互制衡，就首先在最高層次上保證了內部控制的建立和實施。如果公司治理無效，經理層就會在追求個人利益最大化動機的驅使下，產生破壞內部控制的動機，使內部控制部分甚至完全失效。究其原因，因為一個完善的公司治理結構和機制具有優化權力配置、激勵和協調的功能，可以解決委託人與代理人之間的道德風險和逆向選擇問題，可以規範和約束代理人的行為和克服代理人的機會主義傾向，可以激勵和約束董事會和高階管理層的行為，從而影響內部控制的效率。
綜上所述，內部控制機制與公司治理之間是相輔相成、相互促進的關係，二者具有高度的相關性。只有在完善的公司治理環境中，一個良好的內部控制系統才能真正發揮作用，一個健全的內部控制機制要有完善的公司治理結構的支撐，而內部控制的創新和深化，也將促進公司治理結構的完善和現代企業制度的建立。
參考文獻
[1]樊行健，公司治理與財務治理[J]，會計研究，2O05.02
[2]王立勇，企業內部控制系統分析[M]，北京:中國經濟出版社，2004
[3]程新生，公司治理、內部控制、組織結構互動關係研究[J] ，會計研究，2004.04
[4]王永海，試論公司治理結構和內部財務控制[J]，審計研究，2000.3
[5]周曉蓉，我國內部控制理論與實踐探討[J]，財經理論與實踐，2004.07