試論長期股權投資成本法與權益法的應用

　　摘要：企業形成所有權關係中的投資為股權投資，其中長期股權投資通常被企業長期持有，因此核算方式的選擇非常重要。本文分析了長期股權投資中成本法與權益法的適用範圍及核算方法，並對二者之間的異同進行了比較，最後說明了二者之間相互轉換的情況。

　　關鍵詞：成本法收益法長期股權投資應用

　　1.長期股權投資初始成本確認

　　企業的長期股權投資在確認初始投資成本時，除了合併形成的以外都按以下幾種方式確認。

　　①長期股權投資通過發行權益性證券取得的，初始投資成本為證券的公允價值。

　　②支付現金取得的，初始投資成本為實際支付的購買價款，包括直接費用、稅金和其他支出。

　　③投資者投入的，除約定價格不公允的情況外，初始投資成本都為合約約定的價值。

　　④通過非貨幣性資產交換取得的和債務重組取得的，應按照《企業會計準則》有關非貨幣性資產交換和債務重組的規定來確定。

　　2.長期股權投資中成本法的應用

　　2.1定義及適用範圍

　　長期股權投資以初始成本計量後，在收到利潤或現金股利後確認收益的方法即為成本法。

　　按照有關規定，長期股權投資中發生以下情況時可以使用成本法：***1***企業合併中，投資企業可以對被投資企業進行控制。通常表現為投資企業擁有被投資企業表決權資本在50%以上或通過協議等對其經營決策擁有控制權。***2***非企業合併中，投資企業對被投資企業不具有重大影響或共同控制，在活躍市場中公允價值無法可靠計量，沒有報價。共同控制即擁有被投資企業表決權資本在20%以上，投資企業與被投資企業合作經營，擁有一票否決權。而當兩個企業之間聯合經營，投資企業在技術、經營決策等方面對被投資企業有影響時即為重大影響。

　　2.2成本法的核算方法及核算程式

　　①核算方法。當長期股權投資採用成本法時應按照初始投資成本計算，追加或收回成本時要調整成本，被投資企業分派的現金股利或利潤確認為當期投資收益。所獲得的利潤或現金股利超過被投資企業累計淨利潤分配的作為初始投資成本的收回。這種方法下投資被動獲取投資收益，不能對被投資單位產生主動影響。

　　②核算程式。採用成本法核算長期股權投資時，一般要遵循以下程式：***1***初始或追加投資時，一般以其初始投資成本作為賬面價值。***2***投資企業應按享有的被投資企業分派的現金股利或利潤確認為投資收益。投資年度以後的利潤或現金股利，若到本年末累積利潤大於等於被投資單位至上年末的累積淨

　　損益，則可以依據會計制度按公式計算並進行會計處理，反之則應先計算應收股利，並將以前的現金股利確認為投資收益，同時衝減初始成本的金額轉回。

　　2.3成本法的理論依據和改進

　　①理論依據。成本法的理論依據是長期股權投資以取得時的成本入賬，不隨所有者權益增減而調整，賬面價值保持不變，除追加、收回或減少投資外，都以入賬成本反映長期股權投資。因此無論企業盈虧，都只在收到現金股利和利潤時才借記銀行存款，貸記投資收益，核算方法相對較為簡單。在利潤分派前投資企業沒有分派利潤的權利，兩個企業相對獨立。因此成本法適用於投資企業不控制被投資企業且對其沒有重大影響時。

　　②成本法的改進。在運用成本法進行會計核算時，可以通過投資成本衝減及轉回臺帳的方式來改進成本法，在計算時不在重新累計計算以前的淨損益和分配股利，直接根據當年分派的利潤和上年淨損益，結合投資成本衝減及轉回臺帳中金額計算投資收益和成本變動，這樣不僅可以節省時間精力，也降低了差錯率，達到了簡化的效果。

　　3.長期股權投資中權益法的應用

　　3.1權益法的定義及適用範圍

　　投資以初始投資成本計量後，投資持有期間根據投資企業享有被投資企業權益份額變動情況調整投資賬面價值的方法即為權益法。

　　按照有關規定，發生長期股權投資時，若投資企業對被投資企業有共同控制或重大影響，可以採用權益法，即對合營或聯營企業投資。

　　3.2權益法的核算方法和優點

　　①核算方法。長期股權投資的初始投資成本小於被投資單位可辨認淨資產公允價值份額的差額應當計入當期損益，借記“長期股權投資”，貸記“營業外收入”。同時調整長期股權投資的成本。反之則不調整初始投資成本。

　　②優點。採用權益法的長期股權投資符合權責發生制的理論要求，是可行和有意義的。它不考慮股利是否收到，而是根據被投資其實是否有損益發生來確定投資企業的權益。權益法對投資企業和被投資企業經濟實質關係的強調也減少了利用分配調整利潤的行為。

　　3.3存在的問題

　　分析權益法的核算方法會發現，權益法在初始計量時會出現以下問題：a.若上市公司以市價評估淨資產公允價值，享受的差額不應被重複確認為商譽或不符合條件的資產價值，而應作為營業外支出。b.如果對被投資方資產逐項評估確認公允價值，差額不一定是轉讓收益，也可能時負商譽或未入賬的負債。在後續計量過程中也可能會出現投資企業確認的投資

　　收益與現金流入不符或其他所有者權益變動的問題。

　　4.成本法與權益法的比較

　　4.1成本法與權益法的聯絡

　　①股票股利處理方法相同。被投資企業分配股票股利後，投資企業無論採用成本法還是權益法都不做賬務處理，只是在除權日註明股數變化。

　　②資產減值計提方式相同。如果長期股權投資發生減值現象，在核算確定賬面價值後要按規定計提減值準備。對子公司、合營公司以及被投資單位無控制及重大影響、公允價值無法可靠計量的投資都要按相應的會計準則規定確定可回收資金，計提減值準備。無論採用哪種方法，減值準備確定後都不能再轉回。

　　③兩者之間可以轉化。投資企業擁有被投資企業的股權比例決定了使用成本法還是收益法進行核算，在日常生產經營活動中，當持股比例發生變化時，長期股權投資的核算方法也可能發生轉換。

　　4.2成本法與權益法的區別

　　①定義和核算範圍不通

　　由前文分析可知，成本法以取得股權時的成本計價，權益法以初始投資成本計量，將被投資企業與投資企業的經濟活動視為一體，二者的定義有著根本區別，在進行核算時的適用範圍也顯著不同。

　　②初始投資確定不同

　　在運用成本法時，長期股權投資採用支付現金時以實際支付金額作為初始成本，所發生的直接費用、稅金也計入投資成本。運用權益法時，若出生成本大於應享有的可辨認淨資產公允價值，差額部分是長期股權投資的成本。反之則差額部分被看做當期收益，並對長期股權投資成本做出調整。

　　5.長期股權投資成本法與權益法的相互轉換

　　5.1權益法向成本法轉變

　　如果在經營過程中，被投資單位增發股份時投資單位沒有追加購買，或者投資單位轉讓投資，就會導致其在被投資單位權益資本中所佔的比例降低，如果這一比例低於20%，它對被投資企業就不具有重大影響。或者因為其他一些原因使二者之間不再具有控制、共同控制和重大影響，權益法不再適用，應該轉化為成本法。以投資的賬面價值作為投資成本，已計入賬面價值的利潤和現金股利作為投資成本收回。

　　5.2成本法向權益法轉變

　　如果投資企業追加投資，其在被投資企業權益資本中所佔的比例會不斷提高，當這一比例太高到20%以上後，對被投資企業的影響力也會增大，此事成本法就無法反應被投資單位經營業績對投資單位的影響，應該轉為權益法。此時初始投資成本為追溯調整後長期股權投資賬面價值與追加投資成本之和。

　　總之，企業在進行長期股權投資時要根據實際情況合理選擇核算方式，以達到最佳效應，並根據經營狀況的改變及時對核算方式作出調整。