註冊會計師執業責任保險初探

　註冊會計師在執業過程中，因各種主客觀原因的影響，存在著審計過失的風險。最近，平安保險公司在深、滬兩地相繼推出“註冊會計師執業責任保險”，引起了廣泛的關注。該險種的成功開發，進一步完善了會計師事務所的風險規避機制，為有效解決事務所脫鉤改制後的遺留問題、減少註冊會計師訴訟案的發生提供了一條途徑。作者試就這方面作一粗淺的探討。

　　一、註冊會計師執業責任保險是一種特珠險種。

　　註冊會計師執業責任保險的物件是依法設立的會計師事務所和註冊會計師。其保險責任為：在列明的追溯期開始後，被保險人註冊會計師在其承辦國內註冊會計師審計業務過程中，因過失行為未能履行其業務上應盡的職責和義務，造成委託人和利害關係人直接經濟損失的，委託人和利害關係人在保險期內可向被保險人提出索賠。依法應由被保險人承擔的賠償責任，由保險公司根據保險責任條款的有關規定在約定的賠償限額內負責賠償。註冊會計師執業責任的鑑定由“執業責任鑑定委員會”投票表決，全體委員的2／3以上通過方為有效。委員會由9名委員組成：註冊會計師行業專家5 名、政府代表1名、律師1名、保險公司理賠專家2名。

　　二、推廣註冊會計師執業責任保險具有現實意義。

　　註冊會計師執業責任保險能在一定程度上確保委託者和事務所的利益，有效解除委託者與事務所的後顧之憂，意義十分明顯。主要體現在以下幾個方面：

　　1、有利於提高事務所的抗風險能力，加速與國際慣例接軌。事務所脫鉤改制後，成為市場競爭主體，要獨立承擔經濟責任與法律責任，面臨的風險很大。通過這項舉措可實現與保險公司互助互保、共擔風險的機制，大大提高事務所的抗風險能力。在一些發達國家，投保責任保險是會計師事務所一項極為重要的保護措施，如果我國的會計師事務所不投保責任保險，在加入WTO後將難以同國外同行競爭。

　　2、有利於落實《註冊會計師法》的要求。《註冊會計師法》規定：會計師事務所按照國務院財政部門的規定建立職業風險基金，辦理職業保險。但是，多年來保險領域一直是一片空白，事務所脫鉤後，仍沿襲原來計提職業風險基金的方法，潛在風險很高。註冊會計師執業責任保險的出現填補了保險領域的空白，使《註冊會計師法》的要求得以落實。

　　3、有利於會計師事務所向合夥制過渡。雖然，我國法律允許設立合夥制事務所，但由於合夥人需對債務承擔無限責任，大部分事務所仍為有限責任制。註冊會計師執業責任保險的建立為註冊會計師執業在經濟上提供了保障，可堅定事務所向合夥制過渡的決心。

　　4、有利於提高註冊會計師的執業質量。事務所投保後，一方面，其執業風險由保險公司和事務所共同承擔，保險公司為確保自身利益，會對事務所的執業質量進行監督，以防止那些執業水平低、職業道德差的註冊會計師故意轉嫁風險；另一方面，註冊會計師成為被保險人後，在某種程度上會對其審計行為起約束作用，加強其規範執業的意識，有助於審計質量的提高。

　　5、有利於提高註冊會計師的社會公信力。由於公眾對審計責任的認識並不十分清楚，導致事務所放鬆了對執業質量的控制，註冊會計師的“獨立、客觀、公正”性也受到了廣大審計報告使用者的質疑。註冊會計師執業責任保險的推出，進一步落實了會計師事務所對審計報告使用者應負的民事及經濟責任，有助於提高註冊會計師的公信力。

　　6、有利於確定註冊會計師的法律責任。目前，由於相關的法律約束尚不健全，在訴訟中可能會出現司法部門對註冊會計師判罰不當的現象，“執業責任鑑定委員會”的建立可對註冊會計師的責任進行鑑定，能使判決結果更合理、更科學。

　　7、有利於資本經營。資本經營是會計服務業發展的必然要求。我國目前會計師事務所規模普遍偏小，無法與國際會計公司競爭。通過資本經營，可使一些有實力的事務所以執業責任保險為依託，迅速成長，能早日出現國際知名的會計師事務所。

三、推廣註冊會計師執業責任保險應解決的幾個問題。

　　雖然註冊會計師執業責任保險的出現具有廣泛的意義，但由於剛剛起步，還處在試點階段，有些問題需要認真解決。

　　1、“過失行為”的概念模糊，不利於明確保險責任。到目前為止，我國相關法規和《獨立審計準則》尚未對“過失行為”做出明確的界定，許多場合在涉及該問題時，多引用註冊會計師考試《審計》教材中的有關論述。筆者認為，這至少存在以下問題：首先，作為一本教材，雖在理論界有一定的權威性，但不具有法律效力；其次，它只對“過失行為”進行了一般性描述，缺乏案例解釋，可信度和說服力差，將其作為評判標準不夠合理。此外，它未明確“推定欺詐”與“重大過失”的關係。“過失行為”相關規定的不夠完備，無疑為開展註冊會計師執業責任保險設定了障礙。

　　2、民事責任確定原則不統一，增加了責任鑑定的難度。目前，職業界和法律界對註冊會計師民事責任判定的分歧主要在“過錯”和“因果關係”兩方面。就過錯而言，職業界主張“主觀過錯說”，提倡程式真實；而法律界主張“客觀過錯說”，只要結論與實際情況不符，就應承擔法律責任。就因果關係而言，理論界認為註冊會計師出具虛假審計報告與客戶在經營中給第三者造成的損失不存在因果關係，可不承擔損失賠償責任；而法院則認為註冊會計師出具虛假審計報告與第三者的損失有因果關係。這些不一致，為鑑定審計責任增加了難度，不利於該險種的推廣。

　　3、民事賠償的相關立法亟待健全。對於註冊會計師的民事責任問題，除《註冊會計師法》第四十二條規定“會計師事務所違反本法規定，給委託人、其他利害關係人造成損失的，應當依法承擔賠償責任”外，《證券法》、《公司法》等均未涉及。這不利於形成一個保護第三者的有效環境。美國1933年的《證券法》1994的《證券交易法》，日本的《證券交易法》都有相關規定。我國隨著市場經濟的發展，第三者的起訴案件會日益增加，健全相關法規刻不容緩。
　　綜上所述，註冊會計師行業是一個高風險、高收益的行業，註冊會計師執業出了“事故”能向保險公司索賠，在許多發達國家早已司空見慣。此次“註冊會計師執業責任保險”的成功推出，堪稱是我國會計師事務所業務行為規範化、國際化的一個重要標誌，具有深遠的意義。但是，由於我國註冊會計師的執業環境還很不完善，要全面推廣該險種還有許多工作要做。為此，筆者呼籲相關部門應加快步伐，為“註冊會計師執業責任保險”在我國健康發展創造良好的條件，使我國註冊會計師事業的發展邁向一個新臺階。