會計理論的邏輯起點淺議論文
會計理論的邏輯起點淺議論文
[摘要] 會計理論的邏輯起點是會計理論研究的切入點，是把握會計理論整體結構的關鍵，然而邏輯起點這個話題一直以來都是會計研究與爭論的熱點。在邏輯起點研究的歷史上曾出現過會計假設起點論、會計目標起點論、會計本質起點論、會計環境起點論、會計物件起點論、會計職能起點論等幾種主要的觀點，但這些觀點或多或少的存在一些不足。因此筆者提出將會計目標和會計環境相結合作為邏輯起點，兩者相結合能夠滿足作為邏輯起點的各項條件，並且具有可行性。
[關鍵詞] 會計理論；會計目標；會計環境；邏輯起點
會計理論的邏輯起點是會計研究最本源的、可以對整個邏輯體系進行推理和論證的出發點。而目前，從何處著手研究會計理論即會計理論的邏輯起點問題是一個有爭論的問題。理論界曾出現過會計本質起點論、會計假設起點論、會計物件起點論、會計職能起點論，會計環境起點論等五種主要觀點。在這些觀點中，可以看到在會計理論界存在著各種各樣的評判標準，並闡述出自身的觀點，有自己的合理性。但筆者認為都沒有能夠形成一個比較完整的理論框架，存在著或多或少的缺陷。就此，筆者對會計理論邏輯起點略作探討，與同仁共同商討。
一、會計理論邏輯起點研究的歷史回顧
回顧20世紀各國會計研究史不難發現， 關於會計理論的邏輯起點的討論大致可分成四個階段： 第一階段是在20世紀50年代末期前， 會計理論研究的邏輯起點的認識處於模糊狀態。第二階段是在20世紀50年代末至60年代，以會計假設作為會計理論研究邏輯起點時期。第三個階段是在20世紀60年代，會計界在研究會計理論過程中，經歷了會計理論研究出發點由會計假設向會計目標的轉。第四個階段是20世紀60年代後到現在，對會計理論邏輯起點問題出現百家爭鳴的局面，產生了各種各樣的評判標準。從上述人們對會計理論起點的研究歷史的分析中看出， 對會計理論邏輯起點的認識是在不斷變化之中的，而現階段筆者認為，應該以會計環境與會計目標相結合構成會計理論研究的邏輯起點。
二、會計理論邏輯起點主要觀點評述
（一）會計假設起點論
會計假設最早是由美國的會計學家佩頓首次提出的。此理論認為會計假設是用來推倒基本原則和準則的依據。會計假設是會計人員為了進行會計實踐而對會計環境中的某些事項和現象所做的推斷。由此可以看出會計假設是建立在人主觀因素上，並對客觀環境所做的推斷， 同時也應該看到，會計假設源於客觀環境，客觀環境是複雜的、多變的，而如何形成會計的假設，形成多少假設以及假設有多少層次又參與了人的主觀因素於其中，是不確定的。因此，以會計假設作為會計理論的邏輯起點受到主觀和客觀因素的雙重製約。
（二）會計目標起點論
會計目標起源於20世紀60年代末至70年代初，由於當時以會計假設為起點構建財務會計概念結構不盡如人意，於是，西方會計理論研究的起點開始轉向會計目標。會計目標論認為，會計理論體系是把會計目標作為建立會計理論的首要依據。作為一個理論體系，會計應首先明確目標，而且會計準則只能以一致的目標為基礎才能有效。但仔細推敲，筆者認為會計目標也存在自身的缺陷。從哲學的角度來看，會計目標起點論容易過分誇大人的主觀能動性。目標的確立是人在一定客觀環境下的主觀行為意識，帶有強烈的主觀色彩，容易導致主觀決定客觀的錯誤。
（三）會計本質起點論
我國傳統的理論研究奉行本質起點論，研究理論問題就必須從研究本質問題著手。本質起點論認為一事物之有別於另一事物，就是根據它的本質屬性來確定的，會計的概念也是如此。也就是說會計本質是關於會計根本屬性的抽象範疇，它是推理論證其他抽象範疇的基礎之一，如從會計本質可推出會計職能、會計物件等，但由於會計本質是一個純粹的理論概念，不能反映出會計內在理論和會計外部環境的聯絡，也就不能成為會計理論系統的嚮導和溝通會計理論與實踐的橋樑。因此以會計本質作為邏輯起點，將會使會計理論不能反映會計環境的變化，嚴重脫離會計實踐的狀況。當前，我國會計研究已逐步放棄以會計本質作為起點，說明會計本質起點論將逐步退出歷史的舞臺。
（四）會計環境起點論
會計環境係指會計產生、發展的外部客觀環境。會計環境影響會計的本質，進而影響會計職能。會計環境起點論認為，會計的歷史發展始終受環境的影響與支配。1992年的《21世紀的戰爭與和平-會計控制、會計教育縱橫論》一文認為“考察會計職業之興起，會計學科之建設，以及論其發展變化的歷史時代特製，必然要從環境問題研究入手，由此方能究其淵源，探明原理，洞察其本質揭示其規律。”由此會計環境起點論對會計系統的重要性是不可否認的。但是，環境畢竟是外部的條件，是事物發展的外因，它只能起到影響而不是決定的作用。再加上該論點強調客觀環境的主導作用，容易誇大客觀會計環境的決定性，忽視人的主觀能動性。
（五）會計物件起點論
會計物件作為會計理論的邏輯起點來構建整個會計理論體系，具有較強的針對性。1992年的《論會計理論體系的基礎理論與起點理論》一文認為“會計理論體系就是將這些既相互聯絡又相互區別的會計理論按照所研究的會計物件的自身邏輯關係進行有機結合而形成的一個完整的、多層次的系統”。由此指出會計物件起點論自身存在的合理性。但是，筆者認為其不足之處在於它的範圍概括得還太窄，只注重於會計客體的問題，而會計是一種主觀見之於客觀的活動，從某種意義上講，會計物件仍然是第二性的、被動的。因此，以會計物件起點論作為邏輯起點缺乏一定的科學合理性。
（六）會計職能起點論
會計職能是指會計的功能，即會計是做什麼的，有什麼樣的作用。1997年的《會計基本理論比較研究》一書認為“會計職能內顯結構與本質，外聯絡統與環境，核算和控制會計物件與要素，制約會計目標，貫穿於會計工作全過程。”顯然，該書認為會計職能能夠連線起會計環境和會計系統，故因作為會計理論的邏輯起點。筆者認為以該理論為邏輯起點有不妥之處，關於會計理論的研究必然會涉及會計本質問題，但由於會計本質是一個純粹的理論概念，不能聯絡會計理論和會計環境，從而不能構建邏輯嚴密內容完整的會計理論體系，因此作為會計本質具體化的會計職能就更是無從談起。
三、會計理論邏輯起點應具備的條件
會計理論的邏輯起點是實踐探索的歷史起點、理論研究的導向，是最普遍和最簡單的現象。會計理論的邏輯起點是會計理論研究的切入點，起到一個理論研究的開頭作用，掌握了會計理論的邏輯起點，就好比找到一個源頭由此順流而下逐層推導各個階段及研究內容，以便於明確整個理論體系，這樣就能很好的把握會計理論的整體結構。因此準確的定位會計理論的邏輯起點對學習和理論的研究有很好的指導作用。那麼進行會計理論邏輯起點研究時我們就要慎重考慮什麼理論可以作為邏輯起點，這就要認真地考查會計理論邏輯起點應具備那些條件。筆者認為作為會計理論邏輯起點的應具備如下條件：
1. 會計理論的邏輯起點必須是客觀的。只有客觀存在的事物才能被人們所發覺，客觀性就是能夠為人所感覺與認識，並透過研究能掌握其發展規律，抓住其本質的。一個理論的起點若不可被認識就無法掌握該理論的精髓。
2. 會計理論的邏輯起點必須是能夠連線會計系統和會計環境以及能夠連線會計系統內部各個要素。會計系統是由多個要素構成的理論體系，而會計環境是一個相對獨立的大環境，兩者要聯絡起來就得透過會計理論的邏輯起點貫穿其間。
3. 會計理論的邏輯起點必須能夠對其他範疇進行推理論證。若明確了一個起點，掌握其本質，就可以順著它的規律推匯出一個又一個的理論範疇。這是由起點客觀性、可推導性決定了的，使該理論能夠一直延伸、發展下去。
4. 會計理論的邏輯起點能夠聯絡會計理論和會計實踐。作為一個理論的邏輯起點，能夠推匯出一系列的理論，並能夠將理論運用於實踐、指導實踐，而實踐得出來的結果又可以來論證理論，兩者不斷的`指導與論證，來延續其理論的發展，使之不斷完善。
5.會計理論的邏輯起點是會計產生與發展的動因。前面已經幾次提到一個理論的邏輯起點能推匯出新的理論範疇，並在實踐的論證下不斷完善與發展，而且能夠隨著環境的不斷變化，並不是短暫存在的，是一個延續的過程，是會計存在的必然性。
四、會計目標和會計環境相結合作為邏輯起點的理由及基本構想
（一）會計目標與會計環境結合的合理性
既然已經論證了目標的確立是人在一定客觀環境下的主觀行為意識，強調了人對會計環境的意識反映，側重於人的主觀能動性，帶有強烈的主觀色彩，因此較容易忽視客觀環境的作用，導致主觀決定客觀的錯誤。會計環境起點論片面的強調客觀環境的主導作用，而容易誇大客觀決定性，忽視人的主觀能動性。又因為作為會計系統中的會計目標，是整個大理論體系的一部分，和外部客觀環境的結合能起到連線會計系統和會計環境的作用。由此，可以看出兩者之間存在著很強的互補性。若是把兩者結合，不僅可以避開自身的不足，也可以規範邏輯起點，這個一直爭論的問題。把兩個觀點結合較之於目前存在的各種觀點來說是相對完整的具有一定的合理性。
（二）會計目標與會計環境相結合具備作為會計邏輯起點論的條件
1. 兩者相結合是能夠被我們瞭解、把握即具有可知性。會計目標是資訊使用者做出的要求，它是會計環境對會計系統要求的反映，也是會計系統滿足會計環境的要求的標準，如不同的會計資訊使用者對會計資訊的要求不同，會計系統則透過客觀環境的具體情況提供不同的會計資訊，會計目標起點論強調了主觀能動性，說明會計目標是可以被瞭解與掌握的。會計環境既然是客觀存在的，就能夠感覺與把握，進而才能夠去適應。
2. 兩者相結合能夠連線會計系統與會計環境。會計目標本身就是對會計環境的一個反映，是受會計環境影響的，不同的會計環境對會計目標的具體要求不同，在這樣一個特定的環境下，形成了會計目標，而會計目標從屬於會計系統這個大體系，因此，會計環境和會計系統就能夠很好的聯絡起來。
3.兩者相結合能對其他抽象範疇進行推理論證。在一定的會計環境下會計目標可推匯出特定的會計假設，因為會計目標規定了給誰提供資訊，什麼期間的資訊，以什麼計量形式提供資訊，相應的就有了會計主體假設、會計期間假設、貨幣計量假設和持續經營假設。會計假設作為會計人員在變化不定的會計環境下為進行會計工作所作出的合理推斷， 實質上是環境對會計發生作用的最好體現。會計概念的產生也是會計環境發展到一定階段的產物，並隨著會計環境的變化而不斷被賦予著更新、更全面的內涵。
4. 兩者相結合能夠聯絡會計理論與會計實踐。會計實踐在會計環境中進行，透過作用於會計物件來達到會計目標，由於會計目標作為一種會計理論又會受會計環境的影響，才使得理論與實踐相統一，這正是會計環境（客觀性）和會計目標（主觀性）互補性的充分體現。
5. 兩者是會計產生和發展的根本動因。會計環境是會計賴以產生、發展的外部客觀條件。會計環境影響著會計思想、會計理論、會計模式、會計實務的歷史條件和社會、政治、經濟、文化等客觀狀況，而會計本質、物件、假設、目標都統一於社會活動中，透過會計目標對環境的反映，並隨之變化而變化，來促進整個會計理論的變化發展。上述5點，能明確反映出以會計目標起點論與會計環境起點論相結合作為會計理論研究的邏輯起點構建的會計理論體系的基本框架，不僅能滿足其作為會計邏輯起點的各項基本條件，而且以哲學的角度研究可以說明兩者結合能夠避開自身存在的不足，是互補的、合理的，可以構建起一個相對完整的理論體系的。這樣的論點才是唯物辯證的，才是經得起不斷考驗、論證的。因此，把會計目標起點論和會計環境起點論結合起來研究是具有可行性的。
參考文獻
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