美國會計準則的發展對中國會計準則的啟示的論文
美國會計準則的發展對中國會計準則的啟示的論文
隨著我國經濟體制改革的進一步深化，目前我國會計準則的制定開始向國際會計準則靠攏。國際會計準則不僅是主要發達國家會計折衷調和的結果，更重要的是受美國會計準則影響，“向國際會計準則靠攏”也不可能不受美國會計影響。因此，研究美國會計準則的發展及出現的問題將會對我國會計準則的進一步發展提供一些借鑑。
一、美國會計準則制定的發展歷史
（一）自由階段（1933年以前）
19世紀末20世紀初，美國會計職業界普遍認為會計是憑經驗、觀察來作出判斷的，是一種藝術，因而反對制定會計準則。這使得會計實務放任自流，缺乏有效的約束，並招至社會各界的抨擊。在這種狀況下，美國的會計職業組織就想建立一套公正的規範或標準，能夠約束放任自流的會計實務。
（二）半自由階段（1933-1959）
1929-1933年的經濟危機一開始，相關管制部門就猛烈地批評會計界，甚至有人認為，鬆散的會計實務是導致美國資本市場崩潰和蕭條的原因之一。1933年透過的《證券法》和1934年公佈的《證券交易法》都強調要加強對會計資訊的管制，要求上市公司都必須提供統一的會計資訊。在這種情況下，國會透過立法成立了證券交易委員會並授權其負責制定統一的會計規則或準則，以避免實務中對會計方法的選擇過分隨意與多樣化。1937年，證券交易委員會將準則的制定權轉授給美國會計師協會（後更名為美國註冊會計師協會），但保留了監督權和否決權。www.11665.Com從此開始了由會計職業界制定準則的時期。
1938年美國會計師協會成立了會計程式委員會。由於會計程式委員會採取了“實用主義”就事論事的方法，導致了會計程式委員會的工作毫無理論可言，其所釋出的“會計研究公報”只是對現行實務的選擇或推薦，側重於可接受性，而不能消除實務處理的多樣化。此外，會計程式委員會還有一個致命的弱點，那就是它根本沒有權威性和強制性。即便對其本身所屬的會計師協會的成員都沒有任何約束作用，只能依靠準則制定機構和會計職業團體的規勸加以實施。正是由於會計程式委員會在理論性和權威性上均存在的問題，導致了該委員會的解體，這也是美國會計準則制定歷史上的最大教訓。
（三）內部權威階段（1959-1973）
美國註冊會計師協會於1959年停止了會計程式委員會的工作，並重新成立了會計原則委員會來進行會計準則的制定工作。會計原則委員會成立後陸續釋出了一系列“意見書”以指導會計實踐。此外，該委員會還發布了共四號“說明書”。其中，影響最大、理論性最強的是1970年10月釋出的第四號說明書“企業財務報表的基本概念和會計原則”。該說明書不僅闡明瞭會計原則提出的理論依據，而且還系統地敘述了會計原則的層次結構和內在要求。然而，會計原則委員會同樣缺乏理論性和權威性，並受到外部利益集團的影響，在制定公認會計原則的程式和方法上又重回“實用主義”的誤區。但與會計程式委員會相比，會計原則委員會在權威性和強制性上有了很大的提高。
（四）政治權威階段（1973-2001）
1968年，美國證券市場爆發危機，會計職業界再次受到指責。1973年，美國註冊會計師協會宣告成立財務會計準則委員會以取代會計原則委員會。從1973年至1999年，財務會計準則委員會發布了136份“財務會計公告”和幾十份解釋及技術公報。在制定會計準則公告的同時，它還執行了一項探討財務會計和財務報告概念結構的長期計劃。財務會計準則委員會從1978年至今，共釋出了7份“財務會計概念公告”。它的釋出標誌著美國會計職業界在建立會計原則的思路上從實用主義的觀點轉變為重視基本理論的研究。
（五）危機階段（2001年至今）
直到2001年，fasb制定會計準則的“規則導向”模式曾一度是世界範圍內諸多國家效仿的物件。然而，安然事件後，一系列美國上市公司的財務醜聞事件使美國會計界產生很大震動，美國國內開始對其制定會計準則的方式進行反思，最典型莫過於《the sarbanes—oxley act of 2002》要求對會計準則制定的導向徵求意見，決定是否應轉變會計準則的制定方式。財務會計準則委員會迅速對此作出反應，頒佈了《美國會計準則制定的原則方法》的徵求意見稿。2003年，美國會計學會刊物《會計嘹望》（accounting horizon）相繼刊登專門討論會計準則導向的文章。目前，採用“原則導向”或“規則導向”孰優孰劣，未經長期實踐尚難下結論。
二、美國會計準則制定的主要優缺點
（一）主要優點
1.制定人員有廣泛的代表性，制定程式嚴格。在人員組成上，fasb成員全部為專職，而不像會計程式委員會和會計原則委員會成員主要為兼職的註冊會計師。在成員代表性問題上，fasb成員的來源則比較廣泛，有註冊會計師代表、政府代表、公眾代表、證券業代表、學術界代表、實務界代表等，從而避免了會計師職業團體的“一統天下”。fasb形成了一套務實有效的工作程式，從問題的提出、立項、組織研究到最後準則的釋出，都有嚴格的程式要求，確保充分吸收、採納各方意見。從初步的意見反饋，到準則的釋出或放棄立項，要經過三次以上的意見徵詢、討論和修訂，從而確保會計準則的嚴謹性和科學性。
2.側重實證研究。研究階段在fasb工作程式中，佔據突出地位，不但有工作人員研究，fasb還組織各種學術研究、實務研究等。其研究大多采用實證方法，從而在一定程度上可以預測會計準則的經濟後果及可操作性，為減少準則制定中的邏輯推理和主觀判斷，提高會計準則的公平性、有效性奠定了實證基礎。
（二）主要缺點
1.缺乏理論指導。美國會計準則是“世界上最複雜、最繁冗的會計準則體系”。20世紀70年代以前，美國會計準則的制定機構實施“一事一議”的工作方式，採用認可現行會計實務中某些流行做法為會計準則，制定會計規範。這就導致了前後各期制定會計準則因缺乏一致的概念基礎而前後矛盾，難以協調。雖然，美國是最早釋出財務報告概念框架的國家，但其概念框架並未在會計準則制定過程中得到前後一貫的實施。把財務報告概念框架與會計準則的制定割裂開來，就如同把理論與具體實踐割裂開。先有具體準則，而後才提出理論依據，具體準則缺乏理論指導。
2.過於受經濟利益的驅使。在美國，幾乎每一任財務會計準則委員會主席都承認，大部分fasb專案都是政治壓力的目標，很難奢望制定一套首尾呼應，邏輯一致的會計準則（葛家澍2001）。1934年，美國設立了證券交易委員會並授予其上市公司會計制度制定權。證券交易委員會（sec）轉而將會計準則制定委託給美國註冊會計師協會下屬的會計程式委員會，後被會計原則委員會所取代。20世紀70年代，財務會計準則委員會又取代會計原則委員會。以上機構頻繁更換且都屬於民間組織，由它來制定具有法律性質的會計準則，顯然不合邏輯和情理。況且，會計準則具有選擇性（即一項會計業務可以有多種方法處理），而不同選擇又往往導致不同的經濟後果和利益集團之間的.利益衝突，不時引發證券交易委員會和國會議員對某些會計準則的干預，帶有一定的政治性。因此，美國會計準則並非如fasb所標榜的那樣客觀。
三、借鑑與反思
理論性和權威性構成美國準則制定過程中主線。我國會計準則是由財政部制定並頒佈，作為行政法規具有準法律的性質。因此，我國會計準則的權威性相當高，同時具有很大的強制性，而美國的準則制定機構財務會計準則委員會只是一個民間機構，在權威性上具有很大的侷限性，從而導致準則制定過程經常受到利益集團的干預和反對。從理論性來說，美國從1940年佩頓和利特爾頓發表“公司會計準則緒論”後，一直在進行對會計準則的理論探討，出現多種富有獨到見解的認識。我國從20世紀80年代末才開始對會計準則進行討論，且多以介紹為主，缺乏自己的理論認識和創新。我國的會計準則是在一種嚴重缺乏理論探討的基礎上進行的。我國目前尚沒有邏輯嚴密、前後一致的財務會計概念結構，在具體準則和理論之間很少有直接的邏輯聯絡。這些都是現存的問題。
我國會計準則發展時間短，我們應在考慮國情的基礎上，借鑑美國會計準則發展中的經驗，吸取教訓，使中國會計準則在會計理論的系統指導下，不斷得到完善和發展。
（一）有選擇地引進美國會計準則的合理成分
由於所處的歷史、文化、環境不同，中美差別很大，並且由於國際利益之爭，中國只能有選擇地引進美國會計準則，它可以作為中國會計準則的參照系，但它不能替代中國會計準則，能否引進，主要取決於美國會計準則在多大程度上能夠用於調節與中國會計資訊相關的當事人之間的利益關係，盲目的照搬是不可行的。我國現行的會計準則制定機構及主要制定程式已經得到了社會各界的廣泛認同，因此，目前我們要做的並不是將現有會計準則制定推倒重建，而是在會計準則制定的基礎上完善已有的模式，使所制定的會計準則具有更好的公正性和可操作性，儘量與國際會計慣例相協調。
（二）關注美國會計準則的發展趨勢
國際會計準則的協調與融合是一個長期求同存異的過程，最終趨同的程度不得而知。鑑於未來“全球會計準則”的原則化或規則化程度難以預料，因此，對任何準則一味模仿都是不明智的。這要求研究者關注美國會計準則迴歸程度，重點研究其準則變遷對各方利益的影響，為我國的會計準則制定乃至整個會計、審計行業的監管提供借鑑。安然事件後，不少人認為，一些上市公司可以透過交易設計規避“以規則為基礎”的會計準則的規定，因而“以原則為基礎”的會計準則可能會有效地防止上市公司對準則的規避。透過一些實證研究，可發現“以原則為基礎”的會計準則下，上市公司也可以利用會計準則賦予的職業判斷操縱利潤。目前，“以原則為基礎”和“以規則為基礎”孰優孰劣，難下結論，我們不能一味的模仿，只能關注美國會計準則的發展趨勢
（三）加強我國的會計研究
美國財務會計理論著重研究準則制定與會計政策選擇方面的問題。透過大量引入和吸收制度經濟學、理財學的研究成果，美國的財務會計理論側重於實證研究，呈現出一種橫向拓展、縱向延伸的局面。我國的財務會計理論研究目前仍以歸納法、演繹法為主，缺乏實證研究，比較粗泛，多流於表面討論，大多是就會計論會計，導致研究成果視野狹隘，缺乏內涵，深度不夠。因此，在當前各學科相互交叉的趨勢下，會計理論研究不能停留在單一層面，必須大力借鑑其他學科的知識來豐富和發展會計理論的研究。在理論研究中，我們要堅持理論聯絡實踐，緊密結合我國特殊的環境背景，真正研究出一些有自己特色的東西來。
我國目前處於經濟轉型的特殊時期，借鑑美國會計準則制定發展過程的經驗，可以使我國會計準則的制定更加規範、公平、公正，並與國際會計準則相協調。
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